A quasi un anno dal precedente intervento sistematico in materia (circ. n. 26 del 1° agosto 2013), lAgenzia delle Entrate torna, con la circolare n. 14 di ieri, 4 giugno 2014, ad analizzare la disciplina delle perdite su crediti, focalizzandosi sulle novità introdotte dalla L. 147/2013 (legge di stabilità) per la generalità dei soggetti, da un lato, e per le banche, le finanziarie e le assicurazioni, dallaltro.
Nel presente intervento, esaminiamo i chiarimenti relativi alla disciplina generale.
In particolare, per effetto delle citate modifiche, gli elementi certi e precisi, atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono altresì in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili.
Ribadendo quanto già riportato nella Relazione illustrativa alla legge di stabilità 2014, la circolare afferma che la norma ha lo scopo di migliorare la coerenza fra le regole fiscali e la disciplina di redazione del bilancio, a prescindere dai principi contabili adottati. Si ricorda che la precedente versione dellart. 101 comma 5 del TUIR, come modificato dallart. 33 comma 5 del DL 83/2012, consentiva soltanto ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali la deducibilità automatica della perdita conseguente alla cancellazione dei crediti dal bilancio operata in dipendenza di eventi estintivi (c.d. derecognition).
Per tale motivo, la circolare n. 14 precisa che, per i soggetti che adottano gli IAS/IFRS, anche a seguito dellintervento operato dalla legge di stabilità 2014 le regole di deducibilità delle perdite su crediti non mutano, dal momento che essi devono ritenere sussistenti i requisiti di certezza e precisione necessari per la deducibilità fiscale della perdita in ciascuna delle ipotesi in cui è possibile effettuare la derecognition del credito in applicazione dei principi contabili internazionali e, precisamente, dello IAS 39.
Riguardo, invece, ai soggetti che applicano gli standard interni, ad avviso dellAgenzia delle Entrate, la presunzione di ricorrenza degli elementi certi e precisi introdotta dalla L. 147/2013 sussiste nelle ipotesi di cancellazione dei crediti dal bilancio contemplate dalla bozza del nuovo OIC 15 (per quanto non ancora approvato definitivamente) e della relativa proposta di integrazione, resa nota il 28 gennaio 2014. In pratica, gli elementi certi e precisi ricorrono esclusivamente nel caso vi sia il trasferimento sostanziale di tutti i rischi di insolvenza in capo al cessionario.
Per quanto sopra, i presupposti di cancellazione (e di conseguente deducibilità della perdita) devono essere rinvenuti nei casi di forfaiting, datio in solutum (cioè, estinzione di unobbligazione pecuniaria mediante il trasferimento della proprietà di un bene), conferimento del credito, vendita del credito (compreso il factoring con cessione pro soluto che comporti il trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito), nonché cartolarizzazione con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito.
Comportano, invece, il mantenimento dei crediti in bilancio il mandato allincasso, il pegno di crediti, la cessione a scopo di garanzia, le operazioni di sconto, le cessioni pro solvendo e pro soluto (che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito), nonché le cartolarizzazioni (che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito). La posizione ricalca quella già espressa dalla circolare informativa del Consorzio studi e ricerche fiscali del Gruppo Intesa Sanpaolo n. 2/2014.
Valorizzando il requisito del trasferimento sostanziale di tutti i rischi, ad avviso della circ. Assonime 18/2014 la perdita su crediti potrebbe rilevare anche in caso di cessione di un credito pro solvendo, che possa considerarsi, in realtà, pro soluto: è questo il caso, ad esempio, della presenza della clausola di restituzione al cessionario delle somme recuperate in eccesso rispetto al corrispettivo pattuito anche dopo lattivazione della garanzia. Sul punto, lAgenzia delle Entrate non si pronuncia.
Per i soggetti non IAS rilevanti le cancellazioni operate dal 2013
Ai sensi dellart. 1 comma 161 della L. 147/2013, le novità introdotte dalla legge di stabilità 2014 si applicano dal periodo dimposta in corso al 31 dicembre 2013 (2013, per i soggetti solari). Le stesse, pertanto, hanno effetto già sul modello UNICO 2014.
In proposito, la circolare n. 14/2014 precisa che, per i soggetti che adottano i principi contabili interni, le perdite rilevate a seguito di cancellazioni dal bilancio poste in essere in periodi dimposta precedenti non hanno automatica rilevanza fiscale; per la loro deducibilità è, quindi, necessario valutare la ricorrenza degli elementi certi e precisi a norma dellart. 101 comma 5 del TUIR (ante modifiche della L. 147/2013).
Autore: Luca Fornero
Fonte:
EUTEKNEINFO
A quasi un anno dal precedente intervento sistematico in materia (circ. n. 26 del 1° agosto 2013), lAgenzia delle Entrate torna, con la circolare n. 14 di ieri, 4 giugno 2014, ad analizzare la disciplina delle perdite su crediti, focalizzandosi sulle novità introdotte dalla L. 147/2013 (legge di stabilità) per la generalità dei soggetti, da un lato, e per le banche, le finanziarie e le assicurazioni, dallaltro.
Nel presente intervento, esaminiamo i chiarimenti relativi alla disciplina generale.
In particolare, per effetto delle citate modifiche, gli elementi certi e precisi, atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono altresì in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili.
Ribadendo quanto già riportato nella Relazione illustrativa alla legge di stabilità 2014, la circolare afferma che la norma ha lo scopo di migliorare la coerenza fra le regole fiscali e la disciplina di redazione del bilancio, a prescindere dai principi contabili adottati. Si ricorda che la precedente versione dellart. 101 comma 5 del TUIR, come modificato dallart. 33 comma 5 del DL 83/2012, consentiva soltanto ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali la deducibilità automatica della perdita conseguente alla cancellazione dei crediti dal bilancio operata in dipendenza di eventi estintivi (c.d. derecognition).
Per tale motivo, la circolare n. 14 precisa che, per i soggetti che adottano gli IAS/IFRS, anche a seguito dellintervento operato dalla legge di stabilità 2014 le regole di deducibilità delle perdite su crediti non mutano, dal momento che essi devono ritenere sussistenti i requisiti di certezza e precisione necessari per la deducibilità fiscale della perdita in ciascuna delle ipotesi in cui è possibile effettuare la derecognition del credito in applicazione dei principi contabili internazionali e, precisamente, dello IAS 39.
Riguardo, invece, ai soggetti che applicano gli standard interni, ad avviso dellAgenzia delle Entrate, la presunzione di ricorrenza degli elementi certi e precisi introdotta dalla L. 147/2013 sussiste nelle ipotesi di cancellazione dei crediti dal bilancio contemplate dalla bozza del nuovo OIC 15 (per quanto non ancora approvato definitivamente) e della relativa proposta di integrazione, resa nota il 28 gennaio 2014. In pratica, gli elementi certi e precisi ricorrono esclusivamente nel caso vi sia il trasferimento sostanziale di tutti i rischi di insolvenza in capo al cessionario.
Per quanto sopra, i presupposti di cancellazione (e di conseguente deducibilità della perdita) devono essere rinvenuti nei casi di forfaiting, datio in solutum (cioè, estinzione di unobbligazione pecuniaria mediante il trasferimento della proprietà di un bene), conferimento del credito, vendita del credito (compreso il factoring con cessione pro soluto che comporti il trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito), nonché cartolarizzazione con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito.
Comportano, invece, il mantenimento dei crediti in bilancio il mandato allincasso, il pegno di crediti, la cessione a scopo di garanzia, le operazioni di sconto, le cessioni pro solvendo e pro soluto (che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito), nonché le cartolarizzazioni (che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito). La posizione ricalca quella già espressa dalla circolare informativa del Consorzio studi e ricerche fiscali del Gruppo Intesa Sanpaolo n. 2/2014.
Valorizzando il requisito del trasferimento sostanziale di tutti i rischi, ad avviso della circ. Assonime 18/2014 la perdita su crediti potrebbe rilevare anche in caso di cessione di un credito pro solvendo, che possa considerarsi, in realtà, pro soluto: è questo il caso, ad esempio, della presenza della clausola di restituzione al cessionario delle somme recuperate in eccesso rispetto al corrispettivo pattuito anche dopo lattivazione della garanzia. Sul punto, lAgenzia delle Entrate non si pronuncia.
Per i soggetti non IAS rilevanti le cancellazioni operate dal 2013
Ai sensi dellart. 1 comma 161 della L. 147/2013, le novità introdotte dalla legge di stabilità 2014 si applicano dal periodo dimposta in corso al 31 dicembre 2013 (2013, per i soggetti solari). Le stesse, pertanto, hanno effetto già sul modello UNICO 2014.
In proposito, la circolare n. 14/2014 precisa che, per i soggetti che adottano i principi contabili interni, le perdite rilevate a seguito di cancellazioni dal bilancio poste in essere in periodi dimposta precedenti non hanno automatica rilevanza fiscale; per la loro deducibilità è, quindi, necessario valutare la ricorrenza degli elementi certi e precisi a norma dellart. 101 comma 5 del TUIR (ante modifiche della L. 147/2013).
Autore: Luca Fornero
Fonte:
EUTEKNEINFO